軟件與信息技術服務業研發支出會計處理的職業論文

　　軟件與信息技術服務業屬于研發密集型企業，該行業內部研究開發支出的會計處理比較具有特色和代表性，本文結合會計準則對企業內部研發支出的會計處理要求，通過對該行業上市公司財務報表中的研發費用的列報和披露，分析該行業研發支出會計審計處理中涉及會計和審計職業判斷的方面，并針對這些職業判斷點提內部控制建議。

　　軟件與信息技術服務業企業的主要業務是提供軟件開發服務和信息技術服務，屬于研發密集型企業，因此該行業研發支出的會計處理比較有特色和代表性。我國企業會計準則對于研究開發項目的支出的規定比較概況和抽象，要使研發支出按照會計準則的要求得到正確的會計處理，需要會計人員具備較高的職業判斷能力，換而言之，研發支出的會計處理中存在較多值得關注的職業判斷點。

　　一、研發支出的職業判斷

　　(一)研發支出在財務報表中的披露

　　根據會計準則對研發支出披露的規定，財務報表附注中應當披露研發支出的資本化金額和費用化金額，但并沒有明確指出列報披露的格式和位置，因此需要一定的會計職業判斷。通常對于研發支出的費用化金額應在“管理費用”附注中披露，資本化金額應當在“開發支出”附注中披露，通過分析觀察軟件與信息技術服務業上市公司財務報表附注的情況，發現部分上市公司的財務報表附注對“開發支出”附注披露內容職業判斷混亂。由于準則沒有明確規定在管理費用明細項目披露費用化的研發支出，會計人員可以基于職業判斷選擇在其他部分進行披露，但這給報表使用者和信息披露監管方都帶來了不便。

　　會計師事務所和注冊會計師在對該行業上市公司進行審計時，應特別關注財務報表附注中對于研發支出資本化金額和費用化金額的.會計處理，并運用職業判斷評價其披露方式是否適當。

　　(二)研發支出的核算范圍

　　企業會計準則沒有要求上市公司在財務報表中列報和披露計入研發支出的明細項目，通過財務報表無法判斷出研發支出的核算范圍是否合理，在軟件與信息技術服務業中有時很難區分一項開支應該作為研發開支還是計入營業成本，這就需要會計人員運用職業判斷能力加以確定。企業所得稅準則規定企業的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。這項政策助長了會計人員在核算研發支出時增加核算范圍的動機。

　　由于財務報告使用者和監管部門無法通過財務報告判斷研發支出核算范圍，注冊會計師在對該事項進行審計時予以格外的關注。嚴格核查確認為研究開發支出的原始憑證，運用專業能力判斷其是否合理，防止在上市公司研發支出的核算存在舞弊行為。

　　(三)研發項目研究階段與開發階段的區分

　　企業會計準則要求企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出，準則指出，“研究是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查;開發是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。”雖然準則對此研究和開發進行了詳細的定義，但在會計實務中很難正確區分研究階段和開發階段。因為研究開發項目很可能是一個反復進行的過程，甚至是交叉同時進行的。而且這一判斷能力對于許多會計人員來說是不具備的，需要相關技術人員的配合，這樣不僅增加了會計職業判斷的復雜性，亦為人為操控會計報表留下了可乘之機。

　　審計人員在進行財務報表審計時，對于研發密集型上市公司應關注其研發階段與開發階段的區分是否合理，是否有一貫的可操作的標準來規范這一會計處理，以保證企業資產負債表中“開發支出”項目金額的準確性。

　　(四)研發支出的資本化條件

　　企業會計準則規定內部開發階段支出在滿足允許資本化的五項條件時，才能確認為無形資產。允許資本化的五項條件雖然是基于資產的定義和特征而提出的，理論上沒有問題，但實務中是否符合這些條件的判斷卻存在相當大的主觀性，為人為操縱開發支出的資本化和費用化達到盈余管理的目的提供了可乘之機。軟件與信息技術服務業大部分上市公司財務報告編制基礎中披露的研發支出資本化條件都是會計準則規定的五條，但是從會計處理的數據上看卻因為會計人員的職業判斷不同存在很大的差異。

　　二、研發支出的內部控制建議

　　通過上文對軟件與信息技術服務行業研發支出業務中會計職業判斷點進行研究分析，發現該行業在研發支出的財務報表披露，研發支出的核算范圍，研發項目研究階段與開發階段的區分和研發支出的資本化判斷四個方面存在著會計職業判斷點。

　　針對研發支出的核算范圍、研發支出研究階段與開發階段的區分、研發支出資本化的條件，企業首先應當根據企業內部研發活動的特點制定合理、具體、可操作的會計處理規定，讓研發支出的內部控制有據可循。此外，對于研發支出的每一步會計業務處理必須有經過審批的書面文件作為會計處理依據，例如，研發項目研究階段的開始必須有審批通過的研發項目申請書作為書面憑證;項目開始后應當盡快制定項目預算，嚴格控制項目支出的涵蓋范圍，對于研發過程中預算之外的開支應特別檢查其性質;研發支出的資本化必須有來自研發部門的已經審批的可行性研究報告和項目立項書作為書面憑證。企業在進行會計做賬時應當對這些文件是否經審批進行檢查，有相關文件的，應對相關文件的一致性進行核對，并依據這些書面憑證做出會計處理，會計憑證審核人員應當檢查對這些原始憑證文件進行檢查，并審核會計人員的會計處理是否符合會計準則的要求。

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